2.4 餐饮企业营业税节税处理技巧
2.4.1 利用营业税与增值税征税范围节税
营业税与增值税都是流转税，营业税主要对各种劳务征收，同时对销售不动产和转让无形资产也征收营业税。增值税主要对各种货物征收，同时对加工、修理修配业务也征收增值税。两个税种性质相同，各自征收领域不同，理论上是可以划分清楚的。但在实际操作中存在一些具体区别的问题，比如上述章节叙述的兼营行为和混合销售行为。
在实际经营活动中，企业的兼营和混合销售行为往往同时进行，充分运用税收政策进行筹划，就能使企业达到合法降低税负的目的。
旧的流转税实施细则规定，对于纳税人的兼营行为，应分别核算应税劳务的营业额和应纳增值税的销售额，即应当将不同税种范围的经营项目分别核算、分别申报纳税。当纳税人兼营行为不分别核算或不能准确核算的，其应税劳务一并征收增值税，不征收营业税。而新的流转税实施细则规定，纳税人兼营的兼营行为，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和营业税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定货物销售额或者应税劳务营业额。新规定虽然对兼营行为仍然要求分开核算，但在未分别核算时的要求从合并征收增值税变为核定销售额或者营业额进行征收。因此，是否分开核算，存在选择余地，但最后需要税务机关核定。
一、变混合销售为兼营行为
根据税法规定，一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为。饮食店、餐馆（厅）、酒店（家）、宾馆、饭店等单位发生属于营业税“饮食业”应税行为的同时销售货物给顾客的，不论顾客是否在现场消费，其货物部分的收入均应当并入营业税应税收入征收营业税，即视为混合销售行为征税；但上述单位附设门市部、外卖点等对外销售货物的，仍按兼营行为的征税规定征收增值税。因此是否附设门市部、外卖点等对外销售货物，成为区分混合销售和兼营行为的关键。由于饮食业的营业税税率为5%，而小规模纳税人的增值税征收率仅为3%，实际操作中就可将混合销售变为兼营行为进行节税。
海天餐饮公司在提供饮食的同时，附带也提供香烟、月饼、生日蛋糕等货物。假设当期取得营业收入100万元，其中提供饮食取得收入80万元，销售香烟、月饼、生日蛋糕等货物取得收入20万元。海天餐饮公司属于小规模纳税人。
（1）该公司发生属于营业税“饮食业”应税行为的同时销售货物给顾客的，不论顾客是否在现场消费，其货物部分的收入均应当并入应税收入征收营业税。
当期应纳营业税=100×5%=5（万元）
（2）如果该公司将与“饮食业”应税行为的同时销售给顾客的货物在附设门市部、外卖点等对外销售，根据《增值税暂行条例实施细则》第六条和《营业税暂行条例实施细则》第六条规定，就应按照兼营行为的征税规定征收增值税。而根据现行税法规定，小规模纳税人的征收率为3%。则当期应纳税款为：
当期应纳营业税=80×5%=4（万元）
当期应纳增值税=20÷（1+3%）×3%=0.58（万元）
当期应纳税额合计=4+0.58=4.58（万元）
可见，将混合销售变为兼营行为，可以节省流转税额0.42万元（5-4.58）。（例题中均未考虑城建税和教育费附加等税费）
二、变兼营行为为混合销售
与变混合销售为兼营行为相反，如果餐饮企业是按兼营行为分开核算“饮食业”应税行为和销售货物的，即有可能是附设门市部、外卖点等对外销售货物的，根据税法规定，应分别对“饮食业”应税行为征收营业税，对销售货物行为征税增值税。但是如果该餐饮企业属于一般纳税人，销售货物行为取得的收入按照兼营行为计算的增值税大于按照混合销售行为计算的营业税，此时则应考虑将兼营行为变为混合销售，即发生的属于营业税“饮食业”应税行为的同时销售货物给顾客，就可以达到节税的目的。
承上例，海天餐饮公司在提供饮食的同时，附设门市部、外卖点等提供香烟、月饼、生日蛋糕等货物。假设当期取得营业收入200万元，其中提供饮食取得收入100万元，销售香烟、月饼、生日蛋糕等货物取得不含税收入100万元，可以抵扣的进项税额为7万元。海天餐饮公司属于一般纳税人。
（1）该公司分开核算属于营业税“饮食业”应税行为和销售货物的，应按规定征收营业税和增值税。
当期应纳营业税=100×5%=5（万元）
当期应纳增值税=100×17%-7=10（万元）
当期应纳税额合计=5+10=15（万元）
（2）如果该公司取消附设门市部、外卖点，在与“饮食业”应税行为的同时销售货物给顾客。则应按照混合销售行为缴纳营业税。
当期应纳营业税=200×5%=10（万元）
可见，将混合销售变为兼营行为，可以节省流转税额5万元（15-10）。
三、企业附设门市部销售食品需考虑的问题
如果餐饮企业附设门市部销售食品，包括节日期间向各单位推销月饼，按规定应作为兼营业务缴纳增值税，但不一定就能适用小规模纳税人3%的征收率。
根据《关于增值税一般纳税人认定有关问题的通知》（国税函〔2008〕1079号）规定，2009年应税销售额超过新标准的小规模纳税人，应当按照《增值税暂行条例》及其实施细则的有关规定向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。未申请办理一般纳税人认定手续的，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。因此，如果餐饮企业门市部对外销售食品及节日期间向各单位推销食品的销售额超过了小规模纳税人的标准，则应申请一般纳税人资格认定并按17%的税率缴纳增值税。
由于其原料大部分是农产品，根据《增值税暂行条例》第八条规定，购进农产品只能按农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算应抵扣的进项税额，又由于月饼等食品的增值额较大，如果作为一般纳税人缴纳增值税，其税负将远远大于按5%税率缴纳的营业税。
因此，餐饮企业应根据对外销售食品的情况，考虑是否设立门市部。如果不设立门市部常年向消费者销售食品，即使其在节日期间向各单位推销的月饼销售额超过小规模纳税人标准，也仍可以按小规模纳税人3%的征收率缴纳增值税，因为根据《增值税暂行条例实施细则》第二十九条规定，对于不经常发生增值税应税行为的企业，可选择按小规模人纳税。很多时候一些餐饮企业销售月饼等食品习惯于开具饮食发票，当然往往是应客户的需要，但这样处理实际上增加了企业的税负。
2.4.2 其他节税技巧
一、将不同应税行为的营业额分别核算记账
根据《营业税暂行条例》第三条规定：“纳税人有不同税目应税行为的，应当分别核算不同税目的营业额、转让额、销售额；未分别核算营业额的，从高适用税率。”所以当纳税人有多种应税行为时，一定要分别设立明细账，分别核算营业额，分别计算税额。
海天餐饮公司有住宿部、餐饮部、演艺厅、娱乐室等业务部门，11月份各部门共取得收入300万元，其中住宿部100万元，餐饮部90万元，演艺部60万元，娱乐室50万元。
（1）按照《营业税暂行条例》规定，住宿、餐饮收入应按“服务业”申报5%的营业税；演艺收入应按“文化体育业”申报3%的营业税；游艺室的卡拉OK、保龄球等项目应按“娱乐业”申报20%的营业税，如果该公司财务人员对各项业务收入没有进行细分，全部记入“营业收入”中，则税务机关在无法分清各项业务营业额的情况下，会对该公司全部业务征收20%的营业税。即：
应纳营业税额=300×20%=60（万元）
（2）如果该公司对上述业务分别进行了核算。则：
应纳营业税额=100×5%+90×5%+60×3%+50×20%=5+4.5+1.8+10
=21.3（万元）
可见，对不同业务分开核算，可以节省营业税税额38.7万元（60-21.3）。
二、改变营业税纳税义务的发生时效
税法对特定经营行为纳税义务人的界定，是以当事人是否领取营业执照为标准。《关于企业出租不动产取得固定收入征收营业税问题的批复》（国税函〔2001〕78号）规定，企业以承包或承租形式，将资产提供给内部职工经营，在企业不提供产品、资金，只提供门面、货柜及其他资产，并收取固定的管理费、利润或其他名目的价款的前提下，如果承包者或承租者领取了营业执照，企业属于出租不动产和其他资产，不论款项名称如何，均属于从事租赁业务取得的收入，应缴纳营业税、城市维护建设税和教育费附加，属房屋出租的还应缴纳出租房产税。而如果承包者或承租者未领取任何类型的营业执照，则企业向其提供各种资产所收取的各种名目的价款，均属于企业内部分配行为，不属于租赁行为。
海天餐饮公司将其所属的一栋宾馆出租，该宾馆房产原值为100万元，职工王某经过竞标以年租金20万元获得4年承租权，按双方事先约定，王某在财务上独立核算，享有独立的生产经营权。
（1）如果王某领取营业执照独立经营，则每年公司应缴纳的税费为：
营业税=20×5%=1（万元）
房产税=20×12%=2.4（万元）
城建税和教育费附加=1×（3%+7%）=0.1（万元）
税费合计=1+2.4+0.1=3.5（万元）
（2）如果公司要求张某不办理独立营业执照，只办理分支机构税务登记，改上交租金为上缴利润，仍以公司名义对外经营，则公司每年缴纳的税费为：
按房产原值缴纳房产税=100×（1-30%）×1.2%=0.84（万元）（假设扣除比例为30%）
可见，对不同业务分开核算，可以节省营业税税额2.66万元（3.5-0.84）。
三、根据营业税的优惠政策进行节税
营业税的优惠政策有很多，且这些优惠政策有的针对特定行业特定项目，如“安置‘四残’人员占企业生产人员35%以上的民政福利企业，其经营属于营业税、服务业、税目范围内（不含广告业）的业务，免征营业税”。民政福利企业应把握好“四残”人员的比例。
小贴士：餐饮企业营业税检查要点
1.将“营业收入”明细账与收款凭证和原始记录相核对，审查纳税人有无分解营业收入。
（1）凡凭票就餐的，可与服务员报送的“营业日报表”核对。
（2）筹码周转的，可与厨房报送的“生产日报表”相核对。
（3）餐后结账的，就要与服务员收款开票的存根联和交款凭单核对。
（4）纳税人申报收入偏低，与其经营规模、雇工人数、营业成本、水电费用等不成比例的，应查明其有无不记收入、钱货直接交易的情况。必要时用原材料的耗用量来换算成品销售量，测算营业收入额，并与“营业日报表”和交款凭单核对，查明有无漏记、漏报或瞒报收入的情况。
（5）抽查销售价格，看其按配料定额成本和规定的毛利率或加成率计算营业收入。
销售价格=原材料成本÷（1-毛利率）
=原材料成本×（1+加成率）
（6）对配有卡拉OK等娱乐设施的饭馆、餐厅等饮食服务场所，审查中应注意其为顾客在就餐时的娱乐性服务按娱乐业计算纳税。
2.将“营业成本”、“销售费用”、“管理费用”等明细账与的凭证核对，注意成本、费用账户的贷方额，看有无将收入直接冲减成本、费用而未记“营业收入”的。
3.将“应付账款”、“预收账款”等往来明细账与的记账凭证、原始凭证相核对，看有无将收入长期挂往来账、偷逃税款的。要注意企业将营业收入抵顶承包费、租赁费、装修费和债务的情况，逐笔审核往来款项的记录和承包、租赁、装修合同。
4.审查饮食业发票开具及领、用、存情况，并对照收入账户，看纳税人按规定开具发票，开具大头小尾发票等。
5.核对销售凭证与营业收入，留心销售凭证中有无附凭证，查找坐支销货款购物支付费用不记营业收入；审核往来账款及支付承租费等，防止企业收入抵顶；清点门票单据和存根及领用存情况，有预售票者应转账，注意有无长期挂账。
