（三）财务报表列报的比较分析
我国企业年金基金准则第十四条规定：企业年金基金的财务报表包括资产负债表、净资产变动表和附注。由于企业年金基金是独立的会计主体，其报表格式及内容不同于企业报表，为了提高准则的可操作性，准则还在附录中规定了资产负债表和净资产变动表的格式。
FRS126则区分设定提存计划和设定收益计划、对财务报表的内容分别作了要求。设定提存计划的报告目标是定期提供有关退休福利计划及其投资业绩的信息。在设定提存计划下，提供的财务报表应包括一份可用于福利的净资产的报表和一份有关注资政策的说明。通常提供的报表应当包含以下内容：一是本期重要活动、与计划相关的变动影响以及该计划成员、条款和状况的说明；二是报告本期交易、投资业绩和退休福利计划期末财务状况的报表；三是有关投资政策的说明。设定受益计划的报告目标是定期提供有关计划的财务资源和经营活动的信息，用以评价资源累积和受益金额之间在一定时期的相互关系，通常提供的财务报表除了与设定提存计划下相同的三项内容外，还应包括精算信息（可作为报表的一部分或单独报告）。
（四）披露要求的比较分析
我国企业年金基金准则第20条列示了附注中应披露的信息，具体包括：企业年金计划的主要内容及重大变化；投资种类、金额及公允价值的确定方法；各类投资占投资总额的比例；可能使投资价值受到重大影响的其他事项。除此之外，在《解释》中又增加了应当披露的内容，包括：（1）财务报表的编制基础，主要包括：会计年度、记账本位币、会计计量所运用的计量基础；（2）重要会计政策和会计估计变更及差错更正的说明；（3）重要报表项目的说明，包括：货币资金、买入返售证券、债券投资、基金投资、股票投资、其他投资、卖出回购证券款、收取企业缴费、收取职工个人缴费、个人账户转入、支付受益人待遇、个人账户转出、受托人管理费、托管人管理费、投资管理人管理费等；（4）资产负债表日后事项、关联方关系及其交易的说明，或有和承诺事项等；（5）企业年金基金投资组合情况、风险管理等，包括：风险管理政策、信用风险、流动风险、市场风险等。
FRS126也对披露要求作出了详细说明。其中一些要求与CAS10是类似的，例如，重要会计政策的概述、资产的估价基础、所有雇主投资的详细信息、雇主和雇员的提存金、管理费用、已付或应付福利等。当然FRS126规定的披露信息中也有一些是有别于CAS10的，例如：一是针对可用于福利的净资产表，FRS126要求应当披露超过可用于福利的净资产5％或超过某一类别或类型证券金额5％的单项投资的详细信息；二是针对设定受益计划，准则要求披露按照计划条款所承诺的福利，以到目前为止已经提供的服务为依据，采用现有工资水平或预计工资水平，反映承诺退休福利的精算现值，并且对所作的重要精算假定以及承诺退休福利的精算现值所采用的计算方法加以说明。
由此可见，我国企业年金基金准则和FRS126的披露规范是各有特色。FRS126所规范的退休福利计划因为涉及到设定受益计划，所以比较重视精算现值的披露。而CAS10及其解释对披露的要求更为详细和具体，且具有某些方面的创新，例如，规定应该在附注中披露风险管理方面的信息，体现出我国对企业年金基金运营风险的重视。这也是我国准则考虑到报表相关利益者（如企业年金基金委托方、参加企业年金的员工等信息使用者）需要的体现。
三、总结
FRS126是与IAS26全面趋同的一项准则，因此，我国企业年金基金会计准则与FRS126的差异，实际上就体现了与国际会计准则的差异性。差异最根本的一点，就是我国的企业年金属于设定提存计划（缴费确定型），这是人力资源与社会保障部以管理办法确定的年金计划的唯一方式。我国采用设定提存计划而不是设定受益计划，主要是从以下几个方面考虑：一是根据国外的经验，设定受益计划的缴费水平一般是设定提存计划的3倍，从减轻企业负担和增强企业支付意愿的角度出发，实施设定提存计划更具有现实基础。二是设定提存计划下，企业与员工双方缴费均全部划入员工个人账户，实行完全积累制，对人才流动时年金资金的转移有利。第三，在设定提存计划下，国家不需要为之建立“再保险”机制，可以避免设定受益计划下潜在的财政风险。第四，企业不需要承担投资风险，当投资收益不理想时，企业不需要提高缴费水平以弥补资金缺口，这种方式企业比较容易接受。
设定提存计划是当前国际上企业年金计划运作模式的主流。但是，它并非完美无缺，也不是绝对优于设定受益计划。一是设定提存计划只有在资本市场发展相对完善，投资渠道多元化，能够通过投资组合来降低投资风险并提高投资收益时，才能保证企业年金基金有效的增值，才能使员工个人账户积累的资金有所保证，而目前我国缺乏这样有利的市场投资环境；并且，由于企业无需承担投资风险，不用为投资损失向年金基金补充资金，如果出现投资损失，员工的补充养老金将受到伤害，大大降低人们对企业年金的信心，这必然会对企业年金的持续发展造成不利影响。二是，一刀切的采用设定提存计划，难以满足不同员工主体的需要。若采取设定提存计划，年龄大的职工会因为缴费年限短，积累时间短而得不到足够的退休金，他们的利益会受到损害，这类企业员工的需求是退休后得到稳定可靠的退休金，他们更愿意接受设定受益计划；若企业中青年员工较多，他们更换工资的可能性较大，这类员工则更愿意选择按个人账户累积、可携带性强的设定提存计划。
如果在未来，我国越来越多的企业开始实施企业年金，并且年金基金的受托人、托管人、投资管理人能够日趋成熟，那么可以借鉴英国一些大型企业的做法，采用设定提存计划和设定受益计划相结合的方式，即在员工不同的年龄阶段采取不同的年金计划模式。员工刚进入企业时，采取设定提存计划，以满足他们流动强，有能力管理个人账户的特点；当员工到达一定工作年限，可根据员工自身意愿，将其个人账户的余额转入设定受益计划，根据其个人账户余额、工资水平和工作年限为其确定一个养老金待遇标准，使员工对退休后的收入有稳定的预期，不必担心年金基金的投资收益率。当然，采用设定受益计划需要大量的精算人员。未来我国企业年金制度完备、精算师队伍壮大以后，可以尝试采用设定受益的企业年金计划，并制定相关的会计准则，做到与世界更好地接轨。
第三节中马股份支付准则比较
我国的《企业会计准则第11号——股份支付》（以下简称CAS11）是财政部于2006年2月15日颁布的。CAS11制定了以企业自身股份为基础进行支付的规范，对于统一会计处理，提高会计信息质量意义重大，同时也弥补了之前企业会计准则和企业会计制度均未对股份支付有明确规范的不足。马来西亚会计准则委员会颁布的《财务报告准则第2号——以股份为基础的支付》（以下简称FRS2）于2006年1月1日生效。我国和马来西亚的股份支付准则，比较相似，但仍存在一些差异。
一、准则名称及体例的比较
准则名称不同。我国的准则名称为“股份支付”，马来西亚的准则名称为“以股份为基础的支付”。
准则体例不同。CAS11共分为四章，共十五条，内容包括：第一章总则（第1-3条）（准则制定依据、规范范围、股份支付的分类）；第二章以权益结算的股份支付（第4-9条）（授权日的处理原则、等待期损益计量、未行权部分结转）；第三章以现金结算的股份支付（第10-13条）（授权日的处理原则、等待期损益计量、未行权部分结转）；第四章披露（第14-15条）（企业应当在附注中披露与股份支付有关的信息及股份支付交易对当期财务状况和经营成果的影响）。
FRS2包括引言段和正文。引言段（第1-8段）介绍国际会计准则委员会颁发的该国际财务报告准则的原因，以及本财务报告准则的主要特点；正文共60个段落，内容包括：目标（第1段）；范围（第1-3段）；确认（第7-9段）；权益结算的基于股份支付的交易（第10-29段）；现金结算的基于股份支付的交易（第30-33段）；可采用现金结算的基于股份支付的交易（第34-43段）；披露（第44-52段）；过渡性条文（第53-59段）；生效日期（第60段）。
二、规范的范围比较
（一）股份支付的定义比较
我国的“股份支付”是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。
马来西亚的“以股份为基础的支付”仅指企业为获取商品和劳务通过发行自己的权益工具或者以企业股价为基础支付现金的方式。权益指股票和股票期权（以一特定价格购买一定数量企业股票的权利）。
显然，我国企业为获得商品而发行股份，不属于本准则规范的内容，而FRS2所规范的股份支付包括通过发行股份而获得商品的交易，在基于股份支付的交易中获得的商品，包括存货、消耗品、不动产、厂场和设备、无形资产和其他非金融资产；劳务包括那些企业外部各方提供的服务，以及员工提供的劳务。
（二）股份支付的分类比较
CAS11按照最终的结算工具将股份支付业务分为两类，分别是以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付。其中：以权益结算的股份支付，是指企业为获取服务以股份或其他权益工具作为对价进行结算的交易；以现金结算的股份支付，是指企业为获取服务承担以股份或其他权益工具为基础计算确定的交付现金或其他资产义务的交易。我国的股份支付准则所指的权益工具是企业自身权益工具。
FRS2确认三种类型的基于股份支付的交易，它们分别是：（a）权益结算支付，企业发行自己的或同一集团其他成员的权益工具，作为收到商品和服务的对价。（b）以现金结算，企业或同一集团的另一名成员支付现金，参考其自己的权益工具价格作为收到的商品和服务的对价。（c）选择以权益结算或以现金结算，商品和服务的供应商，或企业收到那些商品或服务可以选择是以现金结算还是以发行权益工具结算。
（三）涵盖的范围比较
FRS2涵盖的不仅仅是员工股票期权。它包括为换取商品或服务发行股票或股份的权利；涵盖股票增值权、员工股份购买/所有权计划、以及股票期权计划，股票发行可能取决于市场或非市场的相关条件；还涉及子公司使用母公司或其他子公司的股份作为收到商品和服务的对价的情况。马来西亚除了那些按照其他准则如《财务报告准则第3号——企业合并》和《财务报告准则第139号——金融工具》的处理，很少有排斥在FRS2范围之外。此外，与员工的交易以及与那些一般股东和权益工具的所有者的交易不在FRS2的范围之内。涉及以股份为基础的支付交易的私营企业要求运用FRS2。
比较而言，我国的股份支付准则涵盖范围相对较窄，仅针对企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。对于企业合并中发行权益工具取得其他企业净资产的交易，适用《企业会计准则第20号——企业合并》；而以权益工具作为对价取得其他金融工具等交易，适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。
三、确认与计量原则的比较
（一）马来西亚的确认与计量原则简介
FRS2确定有三类以股份为基础的支付，它们分别是：权益结算的以股份为基础的交易、现金结算的以股份为基础的支付，以及可采用现金结算的以股份为基础的支付交易。当基于股份的支付是为了获得企业外部缔约方的商品和服务时，商品和服务以其公允价值和权益或负债的相应数额予以记录，取决于它是以现金结算还是以权益结算。确认这些商品和服务的时间是这些商品和服务包含的风险和报酬转移给了企业。当基于股份的支付是给员工的，员工所提供服务的公允价值是很难确定的，因此服务以给定权益的公允价值计量。换言之，员工服务的费用等于权益的公允价值。企业将确认一项费用是记入损益表中，并确认一项权益列示在资产负债表中。一般来说，对于工作人员，给定的服务成本，或取得了一套业绩标准，是以授予日所发行权益工具的公允价值核算。
在基于股份支付的交易中收到的商品或服务在收到时予以确认。与此同时，如果它是基于权益结算的股份支付，该企业将确认增加的股票。如果它是基于现金结算的支付交易，那么将确认为一项负债。如果商品或服务不符合作为资产的条件，那么他们确认为费用。对于服务，确认日期可能不那么明显；它可以是授予日或是等待期。
1.权益结算的以股份为基础的交易
企业收到的商品和服务通过发行权益工具（股票或期权）支付。收到的商品和服务的计量与员工所提供的商品和服务稍有不同。
1）商品和服务
收到的商品和服务（除了由员工提供的）按商品和服务的公允价值来计量，并且权益相应增加。在商品或服务的公允价值无法可靠确定的情况下，商品或服务以及增加的权益是按授予的权益工具的公允价值计量。
